Современные технологии организации системы управленческого учета

Л. Ю. Григорьев, БИГ-СПб, spbbig@infopro.spb.ru

«…правильная постановка управленческого учёта, начинается с описания бизнес-процессов и построения «комплексной бизнес-модели предприятия!» 

(В.В. Кондратьев, «Избранные места из переписки с друзьями», 2002 г., Москва - Петербург)

В классике российской деловой литературы, книге «7 нот менеджмента» в отношении функции «Учет» содержалась некая двусмысленность - эта функция выступала как одна из нот (или функциональных компонент) менеджмента и точно так же называлась одна из стадий управленческого цикла. Для пояснения приведем здесь один из вариантов этого цикла:

a.   Выбор целевого критерия оценки качества решения

b.   Сбор информации о ресурсах предприятия и/или возможностях внешней среды

c.   Просчет вариантов (с различными предположениями о возможных значениях параметров)

d.   Выбор оптимального варианта – принятие решения

e.   Учет (и отчетность)

f.   Сравнение с принятым критерием оценки (контроль результатов)

g.   Анализ причин отклонений и регулирование (возврат к a, b или c)

В таком понимании стадия «учета» закономерно входит во все контура управления: взаимодействием с внешней средой, продукцией предприятия, организацией деятельности, финансовыми, материальными, человеческими и информационными ресурсами.

Концентрировать абсолютно все «учетные операции» в отдельную функциональную область представляется нецелесообразным, даже если предполагается дальнейшее процессное описание предприятия, в рамках которого учетные операции будут связаны с соответствующими управленческими контурами.

Единственное исключение можно сделать для областей бухгалтерского учета (БУ) и управленческого учета (УУ), границы которого мы попытаемся определить ниже.

Если для бухгалтерского учета существует однозначное, законодательно оформленное определение, то в отношении управленческого подобной однозначной определенности нет.

Пока, во всяком случае, в России это область суждений различных специалистов в области управления, прежде всего экономистов. Все, правда, сходятся во мнении, что бухгалтерский учет «работает» преимущественно на внешних пользователей, а управленческий учет - на внутренних.

Одно из ставших классическим определение управленческого учета звучит следующим образом:

 «Управленческий учет - есть система сбора, обработки и предоставления информации высшему менеджменту для принятия последним различных управленческих решений».

В этом смысле, управленческий учет опять таки охватывает все объекты управления на предприятии, т.к. входит во все, указанные выше управленческие контура, и, следовательно, не образует собственной «замкнутой» функциональной области…

Другой крайностью является полное отождествление УУ с «управлением затратами»:

 «Управленческий учет - это система управления прибылью предприятия через управление затратами» (С.А. Николаева, С.В. Шебек «Практика разработки корпоративных стандартов»)

В проекте методических рекомендаций «Постановка управленческого учета», подготовленных для российских предприятий рядом крупнейших зарубежных консалтинговых компаний (при содействии фонда TACIS) - присутствует некая средняя трактовка этого понятия, которое распространяет его на поддержку принятия всех управленческих решений в области «финансово-экономического управления» предприятием. Данная трактовка и лежит в основе дальнейшего изложения.

«Управленческий учет» в любой трактовке не является учетом в узком смысле этого слова, а включает также и планирование, и контроль, и анализ. Иногда, для простоты, его ограничивают только задачами сбора, агрегирования (группировки) информации и формирования управленческой отчетности, т.е. формированием информационной среды для руководителей и менеджеров, принимающих управленческие решения.

Кроме того, надо иметь в виду, что в основе управленческого учета, также как и бухгалтерского, лежит первичное отражение хозяйственных операций в определенных регистрах учетной системы предприятия. Эти базовые учетные операции, называют иногда «первичным» или «оперативным» учетом. Но группировка данной информации осуществляется обоих видах учета в различных разрезах и с разной степенью документального подтверждения, а, следовательно, и с разной оперативностью!

Очевидно, что для управления компанией важно видеть ее не только как единое целое. Необходимо измерить и оценить эффективность работы отдельных подразделений, продуктов, ресурсов, клиентов, поставщиков, менеджеров и т.п. Любая ситуация должна быть показана в различных разрезах, с различной степенью детализации или укрупнения. Здесь можно провести аналогию с базовым логистическим правилом 6 richtig (6 правильно – нем.), которое относится, как к материальным, ресурсам, так и к информации: она должна предоставляться «заинтересованным лицам, в нужное время, в нужном месте, в нужном количестве, нужного качества и с приемлемыми затратами»!

На верхнем уровне учетной системы компании находятся обобщенные финансовые индикаторы ее деятельности. Эти управленческие регистры формализуют количественно выраженные цели бизнеса, ставят основные задачи и дают общие ориентиры коммерческой успешности деятельности.

На следующих уровнях информация, содержащаяся в отчетах, должна обеспечивать возможность раскрытия и диагностики причин, обусловивших те или иные значения индикаторов верхнего уровня. Это подразумевает возможность получения более подробной информации по интересующему показателю с помощью «развертки» показателя, выявление причин отклонений значения показателя от норматива, выход на данные, по которым он был рассчитан – другие показатели и т.п. Эта информация должна предоставляться либо по заранее определенным регламентам, либо по оперативным запросам в пределах определенных для менеджеров прав доступа к информации.

Кроме того, вся управленческая отчетность должна быть построена на одном принципе – отчет должен поддерживать принятие своевременного управленческого решения, быть ориентирован на будущее. Управленческий учет в отличие от бухгалтерского, который выстраивается снизу, от учета хозяйственных операций, задается сверху – от потребностей высшего менеджмента в адекватной управленческой информации.

При отборе показателей надо иметь в виду, что данная информация предоставляется менеджерам – людям, у которых нет времени разбираться в большом количестве цифр. Поэтому система отчетности должна делать обобщение и предварительную интерпретацию этих цифр. (Реально же характерна ситуация, когда на рассмотрение директору или топ-менеджерам готовится множество отчетов, с одной стороны, планово-экономическим отделом, с другой стороны – бухгалтерией, с третьей стороны – отделом сбыта и т.д. – и все они представляют собой кипы листов плотно насыщенных различными цифрами, трудно обозримыми, а тем более, сопоставимыми друг с другом!).

В последнее время интенсивно развивается концепция систем предоставления информации для управленческого персонала, получивших название

Management Information Systems (MIS). Эти системы предназначены для того, чтобы централизованно и в наглядном виде обеспечить менеджеров предприятия необходимой информацией для принятия решений. В них в полной мере соблюдается указанный выше принцип экономии времени менеджеров, высшего управленческого персонала.

Упрощая, можно сказать, что постановка управленческого учета эквивалентна созданию Management Information Systems.

И это сложная системная задача, которую нужно решать в плохо формализованной и организованной среде российских предприятий.

Поэтому трудности внедрения и устойчивого функционирования системы УУ, обуславливаются тем, что, прежде всего, они связаны с организационными проблемами, проблемами обеспечения синхронной и целенаправленной деятельности большого количества менеджеров компании.

То есть наряду с постановкой новых технологий управления ресурсами предприятия (финансовыми, материальными, трудовыми), что скрывает за собой понятие «управленческий учет», требуется поставить не менее сложные технологии организационного управления – «механизмов объединения ограниченных и неэффективных по отдельности людей в эффективные коллективы». ²

Эти сложные организационные задачи могут быть решены с помощью программ класса orgware (организационный продукт – англ.), которые ориентированы на решение задач систематизации, хранения и обработки преимущественно «неколичественной» информации об организации деятельности предприятия. Orgware являются средствами поддержки «организационного менеджмента», чем они отличаются от других программных компонент информационных систем, предназначенных для управления материальными или финансовыми ресурсами. В отличие от последних, организационные продукты отвечают не на вопросы «сколько?», а «что?» и «как?». Их применение, наряду с традиционными программными средствами, существенно повышает управляемость предприятия.

Первоначально продукты такого класса входили, в качестве специализированных модулей, в состав наиболее мощных западных систем корпоративного управления (SAP/R3, SOCAP, BAAN и др.). С выходом в 1998 г на рынок «БИГ-Мастера» в России появились и отечественные разработки подобных программ, причем в варианте, допускающем их применение вне рамок дорогих комплексных решений.

С появлением таких программных средств стало возможным говорить об использовании практике управления бизнесом и современных технологий организационного управления, получивших название «бизнес-инжиниринг». Эти технологии основаны на применении электронных моделей предприятия: моделей организационно-функциональной структуры, бизнес-процессов, жизненного цикла продукции, а также моделей внешней среды.

Наличие системы управления на основе технологий бизнес-инжиниринга дает предприятию следующие преимущества:

• Во-первых, введение специальных регистров-классификаторов, объединенных в модели, позволяет точно идентифицировать и объективно оценивать текущее состояние и качество системы управления предприятием, аналогично тому, как наличие регистров бухгалтерского учета позволяет отслеживать и оценивать его финансовое состояние.
• Во-вторых, полученные модели позволяют создавать и поддерживать в рабочем состоянии документированные регламенты, оговаривающие порядок распределения функций и реализации процессов предприятия
• И, наконец, данные технологии позволяют быстро отслеживать изменения в организации и регламентах деятельности предприятия, обеспечивая протекание его развития в контролируемых условиях.

Таким образом, применение информационных технологий возможно и необходимо уже на начальном этапе постановки системы управленческого учета. Это делает ее постановку не просто набором полезных советов, а четко прописанной последовательностью операций бизнес-моделирования, гарантирующей точность и качество результата!

На этом этапе, на предприятии должна быть решена задача точной идентификации (формализации) его деятельности путем создания его полной (или комплексной) электронной бизнес-модели (Рис. 1 ). Данную комплексную модель образуют следующие частные модели, которые отражают определенные аспекты управления: стратегическая, организационно-функциональная, процессная, финансовая и информационная.

Что дает посторонние такой модели для успешной постановки системы управленческого учета?

Бизнес-модель, как и любая модель, является некоторым упрощенным представлением реального объекта (предприятия), которое имеет свойство давать правильные ответы на определенный круг вопросов, признанных существенными для организации управления (Рис. 2).

см. Рис. 2 Система вопросов, описывающих деятельность компании.

Из данного рисунка хорошо видна последовательность, в которой эти вопросы должны быть заданы и какие частные модели должны быть созданы, для получения ответов.

Последовательное наращивание модели (сверху – вниз) позволяет сделать знание о деятельности предприятия все более полным:

• Зачем: стратегическая модель, в которой зафиксированы стратегии и цели компании;
• Что – Где – Кто: организационно-функциональная модель, представляющая собой матрицу – проекцию, закрепления бизнесов и функционала компании (что) за структурными звеньями (где) и сотрудниками (компании);
• Как – Когда – Кому: процессная модель, определяющая способ реализации (как) и последовательность действий (когда – кому);
• В каком виде: информационная модель, определяющая состав и структуры различных документов, учетных регистров, отчетов и т.п., а также их представления в базах данных информационных систем.

1.   Сколько: финансовая модель, которая позволяет перейти к количественной оценке ресурсов, потребляемых предприятием в ходе своей деятельности.

Интересно, что традиционная финансовая модель является последней в этой цепочке! То есть, построить рациональную систему управленческого учета масштаба предприятия можно, лишь точно описав, как построена его деятельность. Это отражает интересную тенденцию в современном менеджменте – приоритеты смещаются от «менеджмента ресурсов» к «менеджменту организации» (Рис. 3).

см. Рис. 3 Управленческие контура "менеджмента организации" и "менеджмента ресурсов"

Согласно новейшим концепциям (см. последнюю книгу отца реинжиниринга Майка Хаммера – M.Hummer: «The Agenda: What Every Must Do to Dominate the Decade»): «Традиционные финансовые показатели лишь подводят итоги успешности бизнеса («результат вскрытия»). Сам же успех измеряется такими аспектами деятельности, как «удовлетворенность клиента, скорость и процент ошибок», которые связываются Хаммером с совершенствованием организации процессов компании.

Кроме того, эффективная организация деятельности снижает особый вид издержек, исчисление которых плохо поддавалось оценке традиционными методами, а величина могла быть столь значительной, чтобы определять возможность самого существования компании. Речь идет о, так называемых, транзакционных издержках - издержках, возникающих из-за плохой организации взаимодействия компании с внешней средой, между ее подразделениями и сотрудниками (Рис 4.).

Следствием выбора той или иной конкурентной стратегии компании определяет, какие виды издержек находятся в центре внимания ее менеджмента!

см. Рис. 4. Приоритеты в управлении издержками в зависимости от выбранной конкурентной стратегии.

Рассмотрим поподробнее предложенную систему моделей и последовательность их построения (Рис. 5). Предварительно, хочется особо отметить, что все модели взаимосвязаны: стратегическая модель определяет потребный функционал компании (см. также Рис. 4), функционал разворачивается в систему процессов, информационные потоки, циркулирующие в процессах, отражаются в модели структур данных, которые, в свою очередь, обеспечивают информационную поддержку финансово-хозяйственной деятельности, описываемой, как можно догадаться, «финансовой моделью»!

см. Рис. 5 Последовательность построения полной бизнес-модели компании

Для построения моделей компании в orgware применяются два основных инструмента:

• Классификаторы - иерархические списки выделенных объектов компании (организационных звеньев, функций, финансовых и материальных ресурсов, хранилищ данных, документов и их внутренних структур и т.п.), которым могут быть приписаны различные атрибуты – тип, значения, комментарии и т.п.
• Матрицы - проекции, задающие систему отношений между классификаторами в любой их комбинации. Связи также могут иметь дополнительные атрибуты (направление, название, индекс, шкала и вес).

С помощью эти инструментов, каждая из моделей поддерживается своей особой системой управленческих регистров. Т.е. для получения точной картины организации бизнеса, кроме привычных для учета регистров, отражающих только финансово-хозяйственную деятельность, необходимо ввести дополнительные регистры, которые будут отражать также и новые объекты учета и контроля (Рис. 6). При взгляде на компанию, с точки зрения организации ее деятельности мы выходим за рамки чисто количественных данных. Это и позволяет построить полную бизнес-модель предприятия, необходимую для эффективного целенаправленного управления. В каждой из функциональных областей менеджмента информация специфична – и надо научиться работать с разными ее типами.

см. Рис. 6 Управленческие регистры полной бизнес-модели компании 

Стратегическая модель, опирающаяся на позиционирование компании во внешней среде (Рис. 7), позволяет выявить и зафиксировать стратегию и цели управления предприятием, без наличия которых невозможно построение системы управленческого учета.

Как указано в упомянутом выше проекте «Методических рекомендаций», сама задача управленческого учета исходит из некоторых обязательных, но часто не соответствующих российской практике предположений, первое из которых гласит: «Руководство предприятия имеет четкие стратегические и тактические цели: любой процесс начинается с постановки целей и оценивается по достигнутым результатам, времени и затратам на их достижения».

см. Рис. 7 Стратегическое позиционирование компании

Для целенаправленного управления компанией (в соответствии с целями, имеющимися у компании) необходимо наличие согласованных на уровне высших менеджеров наблюдаемых аналитических показателей – индикаторов успешности ее деятельности. Эта система выбранных показателей должна предоставлять менеджерам информацию о том, как идет продвижение к намеченным целям или предупреждать об ухудшении ситуации.

Например, общепринято, что основная цель бизнеса на операционном уровне – это максимизация показателя ROA (или, по-русски рентабельности активов РА), т.е. отношения прибыли до налогообложения и выплаты процентов по кредитам к активам – показателя, который характеризует основную деятельность предприятия.

РА = Прибыль

 Активы

Предприятие должно выбрать, за счет чего этот показатель в первую очередь будет улучшаться – за счет повышения оборачиваемости активов, например, за счет более эффективного управления запасами, или за счет снижения издержек и повышения тем самым рентабельности оборота. Для контроля этих показателей коэффициент РА преобразуется путем домножения числителя и знаменателя на одно и то же число (Выручку от реализации или, что то же самое, Оборот) в произведение двух показателей:

РА = Оборот * Прибыль = К_{оа *} К_ро

  Активы Оборот

Такое преобразование дает возможность контролировать еще два целевых показателя: К_оа – оборачиваемость активов и К_ро –рентабельность оборота (или продаж)

Возможна и дальнейшая детализация этих показателей (Рис. 8), которые станут критериями успешности достижения поставленных целей менеджерами компании.

см. Рис. 8. Пример декомпозиции показателя ROA в соответствии с моделью Dupont 

Таким образом, основная задача в рамках постановки управленческого учета с помощью стратегической модели – это прописывание структуры целевых показателей и выбор стратегий их достижения, что определяет требуемую функциональную структуру компании.

Организационно-функциональная модель, позволяет понять на структурном уровне организацию деятельности компании и наметить пути ее совершенствования.

Концептуальной основой построения этой модели является «системный подход» к управлению, который наряду с «процессным подходом» лег в основу современных стандартов организационного управления – стандартов менеджмента качества ИСО9000. К сожалению, сейчас произошла некоторая абсолютизация процессного описания, которое понимается исключительно как выстраивание отдельных цепочек операций, совершенствование которых, безусловно, улучшает логистику компании. Но не менее важно понять и зафиксировать полную систему взаимосвязанных процессов компании. То есть, при моделировании за «деревьями» процессов необходимо видеть «лес» всей системы деятельности, реализуемой на данном предприятии.

Эту возможность предоставляет организационно-функциональная модель, которая основывается на следующей системе понятий:

• Структура организации - логическое взаимоотношение уровней управления и функциональных областей, позволяющее наиболее эффективно достигать целей организации.
• Разделение труда вертикальное - отделение работы по организации и координированию действий от самих действий (парадигма «субъект – объект»).
• Функциональный потенциал - диапазон потенциальных возможностей, в различных функциональных областях менеджмента: маркетинг, производство, НИОКР, финансы и т.п.

Описание, опирающееся на эти форматы, позволяет более адекватно отражать место и ценность отдельных элементов деятельности компании (которые обозначаются, как функциональные области или функции). При этом объектами анализа становятся именно функции, которые можно рассматривать как «свернутые» процессы, так как на этом этапе важно не то, как реализуется процесс, а зачем он нужен, его относительная значимость в общей системе, распределение ответственности за реализацию тех или иных процессов по структурным звеньям организации и т.п. То есть, реализация «системного похода» предполагает выстраивание и постоянный анализ соответствия системы процессов компании ее целям и стратегии. И здесь применяются другие методы, нежели при анализе и преобразовании отдельного выделенного процесса.

Центральное понятие этой модели - это «функционал», сокращенное обозначение всей системы функций компании, т.е. регулярно воспроизводимых в компании видов работ в области производства продукции и предоставления услуг, управления и обеспечения деятельности. Функции образуют вертикальную иерархию, верхние уровни которой образуют «функциональные области», а находящиеся на нижнем «функции» могут рассматриваться, как условное обозначение групп однонаправленных процессов или других функций низшего уровня. Будущий функционал должен соответствовать реализации выбранных стратегий развития предприятия, поэтому, система управленческого учета всегда должна быть построена с учетом решения не только текущих, но и перспективных задач.

Распределение «функционала», т.е. закрепление ответственности за реализуемые функции за организационными звеньями (и сотрудниками!) позволяет полностью контролировать, а, при необходимости, и перестраивать «организационно-функциональную» структуру компании.

То есть, сначала достаточно обладать обобщенным структурированным знанием о том, «что» делается в компании» в различных функциональных областях, а затем, на следующем этапе, выяснить - «кто» это реализует и, возможно, принять решение по перераспределению функций (Рис. 9). В том числе и функций, необходимых для поддержания системы управленческого учета!

см. Рис. 9 Матрица функциональной ответственности 

Очень важно, что методически грамотное описание (или, как принято говорить «идентификация») функционала позволит оценить существующий уровень системы управления компанией, для того, чтобы выбрать возможные направления ее развития, в том числе, системы управленческого учета.

Если основные бизнес-функции (бизнес-процессы), создающие уникальные конкурентные преимущества не всегда поддаются унификации, то «функциональный менеджмент»: стратегическое и маркетинговое управление, кадровый менеджмент, управление финансами и экономикой предприятия и т.п. базируется на общепризнанных методах и стандартах. Существуют библиотеки таких методов (например, «библиотечные классификаторы функций» в orgware), с которыми можно отождествлять методы, применяемые в компании. Собственно, это отождествление и называется «идентификацией функционала» в строгой трактовке данного термина. (См. Фрагмент возможного классификатора «функционала», в части функций финансово-экономического управления, составленный в соответствии с «Методическими рекомендациями» – Приложение 1)

Кроме того, после такого отождествления становится возможным шкалирование предприятия по уровню применяемых методов управления. (Например, применяемые методы «управления затратами» можно проранжировать от наиболее простого «котлового метода» учета и распределения косвенных затрат вплоть до ABC-costing-а, фактически переводящего все косвенные затраты в прямые!).

Отметим, что такая «шкала зрелости» методов, не только позволяет объективно оценить управленческий уровень компании, но и определяет возможные этапы и сроки совершенствования ее системы управления, позволяя изначально поставить реально достижимые цели. Это также застрахует нас от не удающихся, как правило, «больших скачков». Например, если внедряемая информационная система поддерживает с целью минимизации складских запасов «суточные планы производства и закупок», а на предприятии нет опыта даже помесячного планирования «под заказ», то такой «скачок» в управлении вряд ли удастся…

Таким образом, параметры возможной «траектории» движения по пути совершенствования методов управления существенно зависит от точного понимания своего исходного состояния. Если представить этот путь в декартовой системе координат, где зафиксированы начальное и конечное состояния, то «угол наклона» траектории перехода не может быть слишком большим - «на крутой склон не взобраться!».

В заключение этого фрагмента еще раз отметим, что идентификация функционала не всегда требует раскрытия способа реализации функций. Важно только правильно обозначить реализуемые функции – обозначить так, чтобы обеспечить однозначное понимание скрывающихся за названием действий. Это и определяет требуемую точность идентификации. Хотя иногда стремление к этой однозначности понимания заставляет спускаться на все более низкие уровни функционала, переходить к строго «операциональному», т.е. к процессному описанию функций.

Процессная модель, позволяет понять условия и порядок взаимодействия внутри компании, а также соподчиненность и степень влияния каждого ее из процессов на достижение общих целей.

Вот мнение Дейва Кокса, главного специалиста по информатике Northern Telecom: «Оказалось, что, для достижения подлинной эффективности, нам необходимо было выйти за пределы низкоуровнего моделирования процессов, которым сегодня занимаются многие фирмы. Это всего лишь тонкая регулировка существующей структуры. Мы поняли, что реорганизовывали бизнес-процессы, не располагая моделью предприятия в более широком смысле слова».

Поэтому, наличие организационно-функциональной модели является хорошей исходной позицией для начала процессного моделирования.

При переходе к процессному описанию, прежде всего, должны быть уточнены группировка и границы функций в классификаторе «функционала». Это делается для того, чтобы выделенные функции могли быть определены операционно, т.е. как виды деятельности, для которых могут быть достаточно просто определены целевое назначение и результат, а также «владелец» процесса отвечающий за его реализацию с заданным качеством.

Далее, необходимо добиться, чтобы выделенные на верхнем уровне процессы компании были описаны, как целостная взаимосвязанная система.

Для этого, с помощью направленных матричных проекций, определяются потребители каждого процесса (процессы-приемники), устанавливается предмет взаимодействия между процессами – т.е. материальные и информационные входы / выходы, а также средства и регламенты их реализации (Рис. 10).

см. Рис. 10. Матричное описание системы процессов компании

Примечание: На рисунке цветом и формой выделены различные классы функций процессов:

• Основные, образующие последовательный ряд возможных этапов жизненного цикла продукции предприятия (ЖЦ) - от «взаимодействия с покупателями» на начальном этапе до «гарантийного и сервисного обслуживания» в конце.
• Вспомогательные, поддерживающие нормальную реализацию этого ЖЦ за счет различных видов обеспечений: техобслуживание и ремонт оборудования, технологическое обеспечение, обеспечение теплоэнергоресурсами, обслуживание и ремонт зданий и сооружений и т.п.
• Управления, формирующие и контролирующие регламенты и параметры протекания основных и обеспечивающих процессов

После подобного системного описания, спецификация каждого процесса может быть выведена из бизнес-модели компании в отчет, например, такого формата:

• Идентификатор и Наименование процесса
• Назначение и цели процесса
• Владелец процесса
• Участники процесса
• Предшествующий процесс (ы)
• Следующий процесс (ы)
• Преобразуемые ресурсы (на входе и выходе процесса)
• Нормативные документы, регулирующие процесс
• Документы на входе процесса ( инициирующие процесс)
• Документы на выходе процесса (или записи порождаемые процессом)

и т.д.

На дальнейших этапах процессного моделирования большей детализации обычно подлежат основные процессы предприятия – бизнес-процессы реализации продукции и услуг, которые и являются основными источниками дохода компании.

Каждое предприятие может и должно выделить, так называемые, ключевые процессы, в наибольшей степени определяющие эффективность его бизнеса. Помимо «основных» процессов, это могут быть любые процессы управления или обеспечения. Количество таких процессов, как правило, не превышает 20% от общего числа специфицированных в вышеуказанном формате. (Здесь, как и во многих других, аспектах бизнеса также работает правило Парето – 20% процессов на 80% определяют эффективность работы компании!).

Любой из детализированных процессов, помимо спецификации, может быть представлен, как в виде текстового описания («документированной процедуры»), так и, дополнительно, в виде той или иной графической визуализации (mapping-а процесса).

Целью любой визуализации является достижение максимальной наглядности полученных результатов описания, т.е., ясности представления протекающих в компании процессов и взаимодействия структурных единиц. Этой необходимо для понимания существа происходящего всеми исполнителями и участниками процесса, что делает их единой командой и положительно сказывается на его (процесса) результативности. ³

 Кроме того, наглядное представление деятельности обеспечивает видение слабых мест в работе и поддержку принятия управленческих решений по совершенствованию процессов.

Здесь также возможны варианты: собственный стандарт предприятия или переход на российские или международные стандарты. Что дает последнее решение? Во-первых, понимание таких описаний становится возможным за пределами предприятия, то есть, намечается отход от, так называемых, «субъективных систем управления». Во-вторых, к стандартно описанным процессам можно применить стандартные же техники анализа и оптимизации. По аналогии: применяя международные стандарты финансовый отчетности, вы получаете в свое распоряжение накопленную мировой практикой библиотеку техник финансового анализа.

Например, представляется уместной ориентация на мировой и российский стандарт (ГОСТ) IDEF функционального моделирования (Рис. 11), а не на собственную репрезентативную графику. Хотя на нижних уровнях декомпозиции процесса, где обычно важно отразить логику действий исполнителя, допустима визуализация процесса и в виде достаточно распространенных и наглядных логико-функциональных схем (известных еще как блок – схемы алгоритмов).

Еще одной важной, в плане постановки управленческого учета, задачей, которую можно решить с помощью процессной модели - это точное определение состава и характера затрат, которые создают процессы организации. Здесь мы плавно переходим к области применения финансовой модели предприятия.

Под финансовой моделью в организационном бизнес-моделировании понимается точное описание предприятия в разрезе источников и структуры формирования его доходов и расходов с соответствующим распределением ответственности.

Основные процессы, являющиеся, как уже было сказано, основным источником доходов, в тоже время, являются и основные носителями прямых затрат. Выведя соответствующий отчет по процессу можно получить, так называемые, операционный бюджет, привязывающий к операциям процесса, потребляемые в ходе их реализации ресурсы (см. Рис. 1).

По процессам, которые не раскрыты «по операционно» и представлены только спецификациями, т.е. своей позицией в функционале – бюджет можно получить с помощью матричной проекции функционала на классификатор «ресурсов». Такие бюджеты процессов управления обычно называются «бюджетами или сметами накладных расходов» (см. там же).

Отчетность по фактическим затратам на выполнение данных процессов (в соотношении с доходами от реализации продукции и услуг предприятия) составляет основу для формирования одного из главных финансовых отчетов – отчета о прибылях и убытках. Средством планирования будущих значений этого отчета является бюджет доходов и расходов – БДР.

В целом, при выборе последовательности постановки системы управления финансами и управленческого учета целесообразно исходить из следующих реально наблюдающихся уровней развития финансового менеджмента российских Компаний:

• Управление платежеспособностью
• Управление прибыльностью
• Управление активами и обязательствами

Указанные уровни отражают как приоритеты приложения усилий (и целевые показатели) в области финансов, так основные решаемые задачи в области управленческого учета:

• Управление платежеспособностью: ликвидность и предотвращение банкротства в ближней перспективе – бюджетирование движения денежных средств (БДДС), выработка кредитной политики, управление запасами;
• Управление прибыльностью: повышение эффективности деятельности, предотвращение банкротства (т.е. неплатежеспособности в дальней перспективе), повышение операционной рентабельности – бюджетирование доходов и расходов (БДР), управление затратами;
• Управление активами и обязательствами: рентабельность активов и финансовая устойчивость – бюджетирование активов и пассивов = баланса (ББЛ), финансовый анализ и долгосрочное планирование;

Финансовое положение Компании традиционно описывается тремя базовыми отчетами, которые определяют собой систему координат для оценки финансовых результатов деятельности предприятия (Рис.13), т.е. их итоговые показатели являются критериями эффективности финансово-экономического управления.

см. Рис. 12 Координаты финансового положения предприятия

На рисунке точка А характеризует текущее состояние предприятия, а В – целевое желаемое состояние в конце планового периода. Переход из точки А в точку В означает изменения прибыльности, платежеспособности и экономического потенциала предприятия. Предприятию необходимо четко позиционировать себя в этих финансовых координатах, планируя свои перемещения в будущем и их последствия, определяя и достигая нужные соотношения между показателями, содержащимися в трех базовых отчетах.

Исходя из всего вышесказанного, основными задачами, решаемыми на этапе построения финансовой модели это:

• Определение структур основных управленческих финансовых отчетов или, что то же самое, финансовых бюджетов БДР, ⁴ БДДС, ББЛ.
• Определение структуры и состава операционных бюджетов и смет накладных расходов.
• Определение схем консолидации данных бюджетов нижних уровней в финансовые бюджеты
• Классификация затрат и структура себестоимости продукции (в том числе, принципы отнесения затрат)
• Построение финансовой структуры предприятия с выделением центров финансовой ответственности (учета) - ЦФО (ЦФУ)
• Распределение ответственности элементов финансовой структуры за статьи бюджетов различных уровней
• Применяемые методы оценки активов и обязательств (учетная политика ⁵), план счетов и шифры аналитического учета

В зависимости от методов управления выбранных предприятием в финансово-экономической области количество объектов модели может изменяться. Один из вариантов состава классификаторов финансовой модели и их взаимосвязей приведен на Рис. 13.

см. Рис. 13 Схема взаимосвязей классификаторов финансовой модели

Здесь представлены практически все элементы комплексной бизнес-модели компании (за исключением, пожалуй, классификаторов стратегической модели). Поскольку все классификаторы модели взаимосвязаны – границы между отдельными, частными моделями являются весьма условными.

В частности, классификаторы описания информационных потоков и, что самое важное, управленческой отчетности, поддерживающих финансово-экономическую деятельность, обычно выделяют в специальную информационную модель!

В данной модели должны быть зафиксированы все формы документов, применяемых на предприятии, а также состав и структуры информационных объектов в базах данных предприятия. К сожалению, российская нормативная документация по этому вопросу весьма сумбурна – например, ОКУД – общероссийский классификатор управленческой документации, который представляет собой гигантскую мешанину («Гигамеш» ⁶) документов, сгруппированных по ведомственному принципу.

Поэтому в систематизации документов целесообразно использовать специальный библиотечный классификатор, описывающий все информационные ресурсы предприятия (См. Фрагмент такого классификатора – Приложение 2).

Существуют также «Альбомы унифицированных форм первичной учетной документации», утвержденные Постановлением Госкомстата РФ 30.10.97 №71, и периодически пополняемые. Данные документы, хотя и обязательны к применению на любом предприятии, но составлены исключительно в интересах государственной бухгалтерской и статистической отчетности. Поэтому при постановке управленческого учета они, как правило, дополняются внутренними учетными и отчетными формами и регистрами.

Поэтому, первый шаг на этом этапе моделирования - это более четкая формализация существующей системы учета, которая заключается в аудите существующей учетной политики, плана счетов и учетных документов. Аудите, не с целью проверки правильности или оптимизации налогообложения, а с целью приведения существующих учетных документов к более-менее стройной системе и поиска информации, которую можно использовать для управленческой отчетности.

Вообще в соответствии с общим принципом управленческого учета - «проектировании сверху» должна и строится система документов. То есть надо идти от требуемой отчетности, а затем проверять – достаточно ли информации в учетных документов и регистрах для вывода соответствующего отчета.

Такая проверка в модели осуществляется с помощью проекции вышеуказанного классификатора «информационные ресурсы» самого на себя (Рис. 14). При этом возможности orgware позволяют обеспечить любую глубину раскрытия структур документов, а также зафиксировать их атрибуты – тип, размерность и т. п.

Таким образом, создание данной модели поддерживает разработку стандартов, оговаривающих информационной базу учета, например:

• справочник-кодификатор материалов;
• стандарты учета товародвижения;
• финансовые документы;
• учетные регистры;
• сопроводительные документы
• управленческую отчетность разных уровней и т.п.;

Теперь появляются все условия, чтобы описать с нужной степенью детальности сами процессы «управленческого» учета, которые целесообразно отнести к ключевым процессам, решающим образом, сказывающимся на эффективности бизнеса. Этим гарантируется выполнение следующих требований «методических рекомендаций» к формированию системы управленческого учета:

• определить форму, срок предоставления отчетов и ответственных за их составление;
• составить схему формирования управленческих отчетов, определить владельцев исходной информации;
• наделить ответственного полномочиями координатора, то есть административно разрешить ему получение информации у ее владельцев;
• определить пользователей информации и форму, в которой она будет им предоставляться.

см. Рис. 14 Проверка достаточности первичной информации для формирования отчетов

Одним из исключительно важных следствий такого точного предварительного описания организации управленческого учета в бизнес-модели предприятия, является то, что это позволит сформулировать правильные требования к информационной системе.

Такая система не может быть выбрана без явного понимания, что она даст предприятию в рамках всей будущей системы управления. Главная опасность «не удачного внедрения» информационной системы кроется в том, что ее начинают внедрять, не разобравшись, какую зашитую в ней логику управления она нам навязывает, соответствует ли эта логика целям предприятия, способно ли предприятие ее реализовать или какой ценой и т.п.

 На тему правильного сценария внедрения информационных систем, нами было опубликовано значительное количество материалов (см.www.big.spb.ru), поэтому ограничимся лишь рядом цитат из этих публикаций, а также статей авторов, по видимому, разделяющих наши убеждения:

«Причина (неудач внедрения – ЛГ) в том, что под видом внедрения западной компьютерной системы, фактически, проводится полная реструктуризация управления. Причем делается это бессознательно: персонал как бы учится программе, а на самом деле ему задаются совершенно другие форматы поведения и управленческой отчетности. Но поскольку происходящее не осознается правильно, то усилия не направлены должным образом. А такие усилия необходимы, именно потому, что процесс реструктуризации управления предприятием на порядок сложнее, чем перевод менеджмента на компьютерные технологии». (БИГ-СПб, «От автоматизации к реструктуризации по шагам …и обратно», Экономика и Жизнь, региональный выпуск, 1998 г.)

«Любая законченная CRM-система (= ERP и проч.) подкупает тем, что имеет внутреннюю логику (позвоночник/остов), который выровняет и отладит под себя корпоративную реальность. «Ввяжемся в драку, а там посмотрим, ведь неглупые люди все это писали. Разберемся». Люди не глупые, но далекие от понимания того, как производится мебель, газовые турбины, электроэнергия, колбаса (об исключениях ниже). В чем они действительно ассы, так это в информационном макрамэ. Информационные системы, созданные программистами по техническим заданиям программистов или купленные, а фактически навязанные поставщиками, вынуждают вас подчиниться заложенной в программе логике. Такие инновации вызывают отторжение в подразделениях, где есть накатанные и оправдавшие себя бизнес-процессы. А именно их-то и надо автоматизировать. Если реинжиниринг этих процессов назрел (или осуществлен) и их новое качество заложено в системе, то поздравим друг друга. Но так бывает редко. Инженеры-программисты, имеющие опыт работы постановщиками задач подтвердят, что именно в этом состоит основной конфликт заказчиков и программистов, где одни говорят «автоматизируйте наш труд», а другие «используйте наше программу и работайте так, а не иначе». (Елена Маркушина, «Маркетинг для чайников со свистком», 2001 г., http://www.markus.spb.ru)

«Очень часто возникает лукавая мысль, что совершенствование системы управления можно осуществить с помощью сложных информационных систем. И начинаются разговоры о ERP, CRM и проч. Мол, если внедрить сложную информационную систему, то она будет дисциплинировать сотрудников. Никого такие системы не дисциплинируют. Это бесполезно потраченные деньги и большие. На первых этапах система может быть сделана элементарными средствами. Но нельзя, жалеть денег на внедрение методик и обучение. Но только когда обучение закончено и система сделана методически правильно, можно думать о чем-то более сложном и совершенном! («Просвещенное злодейство», Иван Родионов, директор московского офиса управляющей компании инвестиционного фонда AIG Brunswick, Искусство управления, №1 (13), 2002 г.)

Приложение 1

Фрагмент классификатора «Функционала»

Фрагмент классификатора «Информационные ресурсы»

1.1. Регламенты и нормативная документация

1.1.1. Внешняя нормативная документация

1.1.1.1. Законы и нормативные акты РФ

1.1.1.2. Международные стандарты

1.1.1.3. Стандарты РФ

1.1.1.4. Прочие внешние регламенты

1.1.2. Внутренние корпоративные стандарты

1.1.2.1. Документация по организационно-нормативному регулированию

1.1.2.2. Документы системы менеджмента качества

1.1.2.3. Документы, регламентирующие порядок работы с техническими средствами

1.2. Рабочие документы

1.2.1. Рекламно-информационные материалы

1.2.2. Договорные документы

1.2.3. Проектная документация

1.2.4. Производственно-эксплутационные документы

1.2.5. Кадровая документация

1.2.6. Финансово-экономическая документация

1.2.6.1. Документы по экономическому планированию и анализу

1.2.6.2. Финансовые планы и бюджеты

1.2.6.3. Бухгалтерские документы

1.2.6.4. Управленческая отчетность

1.2.6.5. Документы по финансово-экономическому анализу

1.2.6.6. Прочие финансовые документы

1.2.7. Внешние документы

1.3. Информационные хранилища и базы данных

1.3.1. Номенклатура дел и хранилищ рабочей документации

1.3.2. Номенклатура дел и хранилищ нормативной документации

1.3.3. Базы данных и информационные объекты Газаппарат

1.4. Информационно-справочная документация

1: Согласно п. 1 ст. 1 Закона РФ «О бухгалтерском учете», «Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций».

2: Делягин М.Г., Братимов О.В. и др.  Практика глобализации: игры и правила новой эпохи.

3: «Основной целью выбора корпоративного стандарта организационного моделирования является задание общего и обязательного к применению языка общения управленческого звена компании, разработчиков организационных и технологических процессов и исполнителей этих процессов».  (Сравнительный анализ средств инструментальной поддержки организационного проектирования и реинжиниринга бизнес процессов. –  http://or-rsv.narod.ru/)

4: Группировка статей в БДР для долгосрочного и краткосрочного планирования может различаться

5: Учетная политика для бухгалтерского и управленческого учета может различаться 

6: С. Лем. Собрание сочинений, т.5, Варшава – Москва, 2001 г.